Recientemente se ha publicado una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares, de fecha 3 de diciembre de 2020, (recurso n.º 245/2019), que supone un de 180º respecto al criterio de la Dirección General de Tributos (DGT) mediante el cual personas físicas no residentes fiscales en España quedan sujetos al Impuesto sobre el Patrimonio (IP), por obligación real (derechos o bienes situados o ejercitables en España), al ser titulares indirectos de bienes inmuebles situados en territorio español a través de una persona jurídica también no residente.
¿Cuál es el caso?
- Persona Física (PF) Residente fiscal en país extranjero con el que España tenga firmado un Convenio para evitar la Doble Imposición (CDII), en materia de Impuesto sobre el Patrimonio[1] (Alemania);
- Titular de participaciones sociales de una entidad extranjera que tiene en su activo bienes inmuebles en España;
- El activo de la entidad extranjera está integrado en más de un 50% por bienes inmuebles situados en España.
¿A quién afecta?
A PFs residentes fiscales en un país extranjero con el que España tenga firmado un CDII en materia de IP:
- Titular de participaciones sociales de una entidad extranjera cuyo activo está compuesto en más de un 50% por bienes inmuebles en España (escenario 1),
- Entendemos que el criterio en cuestión también sería de aplicación en el supuesto en que un Titular de participaciones sociales de una entidad extranjera (Holding), lo es a su vez, participa en una entidad inmobiliaria residente en España (escenario 2).
Además, entendemos que refuerza el criterio relativo a la no procedencia de la sujeción al IP en aquellos supuestos en que la PF (i) es residente fiscal en un país extranjero, con el que España no tenga firmado un CDII en materia de IP, y (ii) titular de acciones o participaciones de una entidad domiciliada en el extranjero que a su vez sea titular de bienes inmuebles situados en España o derechos sobre los mismo (acciones o participaciones de una entidad inmobiliaria española), dado que, tal y como se indica a continuación, la normativa interna no prevé el hecho imponible.
¿Qué venía diciendo la DGT al respecto?
La DGT acudía, en primer lugar, al CDII firmado entre España y Alemania para confirmar que dicha norma internacional confiere a España la potestad tributaria de sujetar a imposición el patrimonio de un no residente constituido por acciones o participaciones en una sociedad cuyo activo consista en al menos un 50%, directa o indirectamente, en bienes inmuebles situados en España o; por acciones o participaciones que otorguen a su propietario, directa o indirectamente, el derecho de disfrute sobre bienes inmuebles situados en España.
¿Y la normativa interna del IP qué dispone?
He aquí la clave para dirimir la cuestión. Tener la potestad tributaria que te confiere un CDII no pasa por prescindir de hacer el análisis en este segundo estadio normativo para determinar su sujeción.
A este respecto la normativa interna que regula el IP determina que los no residentes quedarán sujetos al impuesto por obligación real, o lo que es lo mismo, por los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
De acuerdo a lo anterior, no cabría entender en ningún caso, que un no residente fiscal en España que sea titular de acciones o participaciones de una entidad no residente quede sometido a tributación en el IP, con independencia de que el activo de la misma esté integrado en su mayoría por bienes inmuebles situados en España, puesto que los derechos que dichas acciones/participaciones confieren a su titular solo son ejercitables en el estado de residencia de la entidad.
Es por ello que se podría incluso considerar que la DGT fija un criterio carente de sustento legal, al sujetar a imposición en el IP a un no residente por un hecho imponible no contemplado en su normativa.
¿Y qué dice la nueva sentencia del TSJ de Baleares?
Pues justamente esto. Que, al margen de la potestad tributaria que un CDII pueda conferir a España, para sujetar a imposición a no residentes que sean titulares de acciones en una entidad no residente, cuyo activo esté compuesto al menos en un 50%, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en España, la normativa reguladora del IP no contempla en estos supuestos que se realice el hecho imponible que determina el nacimiento de la obligación tributaria. En consecuencia, no procede sujetar a IP a no residentes titulares de derechos (conferidos por acciones/participaciones de una entidad no residente) que no son ejercitables en España.
El criterio fijado por la sentencia del TSJ de Baleares viene a contradecir lo manifestado por la DGT hace años en diversas consultas vinculantes, liberando al no residente, en los supuestos mencionados, de la obligación de tributar por el IP. Deberemos estar atentos a cualquier nuevo pronunciamiento judicial que pueda publicarse sobre esta importante cuestión.
Quedamos a su disposición para cualquier duda o consulta.
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[1] Esto es: Alemania, Arabia Saudí, Bélgica, Eslovenia, Francia, Luxemburgo, México, Noruega, Reino Unido o Uruguay.